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新企业所得税法下的税收筹划空间分析

  企业所得税是指国家对境内企业的生产、经营所得和其他所得依法征收的一个税种。它是政府参与企业利润分配的重要手段,是纳税人企业的一项重要税收支出。国家在近期实施了企业所得税“两法合并”改革,制定了《中华人民共和国企业所得税法》,并将于2008年1月1日起施行。新企业所得税法在纳税人、税率、扣除、税收优惠等方面与现行内、外资税法之间有着较大的差异,正因为它的差异,产生了企业所得税新的税收筹划空间。
  
  一、新企业所得税法改革的主要内容
  
  (一)取消了现行内资税法中以“独立经济核算”为标准确定纳税人的规定
  
  我国现行所得税的状况是外商投资企业以法人为纳税人,内资企业以实行独立核算的单位为纳税人。其实质上是不区分法人和非法人的。新税法取消了现行内资税法以“独立核算”为标准来确定纳税人的规定,而是直接以“企业和其他取得收入的组织”作为企业所得税的纳税人,也就是说主要是以法人作为标准来确定纳税人,这与目前大多数国家采用的标准一致。 企业所得税法以法人组织为纳税人,改变了以往内资企业所得税以独立核算的三个条件来判定纳税人标准的作法。按此标准,给纳税人税收筹划提供了空间,纳税人可以根据利润状况设有多个不具有法人资格营业机构,从而实现由法人汇总纳税,降低税收负担,减少税收风险。
  
  (二)统一规范税前扣除办法和标准
  
  新法在营造税负公平还体现在对税前扣除政策的统一上,即对原企业所得税制度下内外资企业不同的扣除办法予以统一。其相关规定主要有:一是统一工资的扣除标准,取消对内资企业的计税工资限制,规定可以按企业和单位实际发放的工资予以据实扣除;二是统一捐赠的扣除办法,规定企业的公益性捐赠,在其年度利润总额12%以内的部分,准予扣除;三是统一并提高研发费用的扣除标准,企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以加计扣除;四是合理确定内外资企业广告费扣除比例;五是对不得扣除的支出、不得计算折旧和摊销的费用等也作出了统一的规定。
  
  (三)新法将企业所得税标准税率定为25%
  
  新的所得税法将对内、外资两种类型企业所得税率统一设为25%,使得各类企业承担相同税负,实现公平竞争。一是标准税率为25%;二是新企业所得税法规定,外资企业的股息、利息等收入适用于20%的预提税率;四是国家需要重点扶持的高新技术企业,减按15%的税率征收企业所得税。新企业所得税实施后,标准税率为25%,还有许多优惠税率,这些都是税收筹划的重要空间。
  
  (四)新税法与新会计准则仍然存在差异。
  
  企业开展税收筹划时,必须考虑会计准则的相关规定,对于可选择的多种会计政策,虽然选择时主要决定于企业自身的经营特点和管理需求,但应用不同的方法会产生不同的经济后果,不同的方法也会对企业纳税及税收筹划产生影响。因此,在会计准则中可选择的会计政策越多,税收筹划的空间也就越广阔。新准则存在多项变革,诸如权责发生制和历史成本原则的动摇,公允价值模式的引入,资产减值准备的计提,债务重组收益确认,合并会计处理方法等会计变革,都会影响到企业损益的计算,进而影响到税收筹划方案的财务运作模式。我国财务会计和所得税会计不同,存在永久性差异和时间性差异,因两个差异而带来的许多相关问题的处理导致税收筹划空间的存在。
  
  (五 )新法规定了更加优惠的制度
  
  新的企业所得税法对现行企业所得税优惠政策进行了调整,主要内容包括:一是对符合条件的小型微利企业实行20%的优惠税率,将国家高新技术产业开发区内高新技术企业15%低税率优惠扩大到全国范围;将环保、节水设备投资抵免企业所得税政策扩大到环保、节能节水、安全生产等专用设备;新增了对创业投资机构、非营利公益组织等机构的优惠政策,以及对企业从事环境保护项目所得的优惠政策。二是保留了对国家重点扶持的基础设施投资的税收优惠政策;保留了对技术转让所得的税收优惠政策;保留了对农林牧渔业的税收优惠政策。三是用特定的就业人员工资加计扣除政策替代现行劳服企业直接减免税政策;用残疾职工工资加计扣除政策替代现行福利企业直接减免税政策;用减计综合利用资源经营收入替代现行资源综合利用企业直接减免税政策。
  
  二、新企业所得税法下的税收筹划空间
  
  (一)纳税人选择
  
  现行内资税法是以“独立核算”单位为纳税人进行就地纳税的,外资税法则是实行企业总机构汇总纳税。新税法统一了企业所得税的纳税方式,明确规定“居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的,应当汇总计算并缴纳企业所得税”。
  
  1、分公司与子公司的选择。设立分公司还是通过控股形式组建子公司,在纳税规定上就有很大的不同。由于分公司不是一个独立法人,他实现的盈亏要同总公司合并纳税,而且子公司只有在税后利润中才能按股东占有的股份进行股利分配。一般来说,如果组建的公司一开始就盈利,设立子公司就更为有利。在子公司盈利的情况下,可享受到当地政府提供的各种税收优惠和其他经营优惠。如果组建的公司在经营初期发生亏损,那么组建分公司更为有利,可减轻总公司的税收负担。
  
  2、注册地选择。新企业所得税法规定,外资企业的股息、利息等收入适用于20%的预提税率。而在过去的税法中,外资的这部分红利收入是免税的。按照新的企业所得税法的规定,外国企业分红收入均应就其收入全额征收预提所得税。因此,企业可以通过变更注册地以避免缴纳预提税。
  
  3、公司制企业与合伙企业的选择。当前我国对公司制企业和合伙制企业实行差别税制。比如有限责任公司与合伙经营相比:有限责任公司要双重纳税,即先交企业所得税,股东在获取股利收入时再交个人所得税;而合伙经营的业主或合伙人只需交纳个人所得税。因此,在组建企业时,采取何种形式必须认真选择。
  
  (二)会计政策选择
  
  税收筹划在新准则下存在以下空间:一是公允价值计量模式影响到企业资产、负债的确认与计量,必然影响到损益,也必然进一步影响到税收操作及税收筹划;二是合理选择会计政策可以实现筹划节税,如在计提折旧方面,在税法允许的情况下,可选择加速折旧法,达到及早收回固定资产并减少当期利润,延缓缴纳所得税;三是新准则还增加了许多新内容,诸如企业年金、职工薪酬、生物资产、投资性房地产等内容,在现行税收中,并未明确其相关的税务处理。对于这些空白领域,必然存在着诸多税收筹划的新空间。
  
  (三)资产损失处理选择
  
  纳税人在一个纳税年度内生产经营过程中发生的固定资产、流动资产的盘亏、毁损、报废净损失、坏账损失以及遭受自然灾害等人类无法抗拒因素造成的非常损失,经税务机关审查批准后,准予在缴纳企业所得税前扣除。新企业所得税法实施之前,企业在2007年可以确认资产损失。因为,若企业选择处理资产损失,可以增加其当期扣除项目,降低当期应纳税所得额,从而减轻企业的所得税负担。即使企业所得税税率没有改变,也会因为处理资产损失将企业的一部分利润后移,使企业能够获得延迟纳税和增加企业的营运资金的好处。
  
  (四)利用所得的合理归属
  
  新《企业所得税法》自2008年1月1日起施行,届时,我国境内企业都将实行统一的企业所得税税率25%。一是对于销售货物、提供劳务等营业收入,实行新税法后税率提高的企业,可以创造条件提前确认收入,将利润体现在2007年;实行新税法后税率降低的企业,可以创造条件延迟确认收入,将利润体现在2008年。二是在人工成本方面,实行新税法后税率提高的企业,可以将人工成本中的年终奖或年底双薪延期发放;实行新税法后税率降低的企业,可以提前发放年终奖或年底双薪。三是实行新税法后,内资企业的人工成本可以像外资企业一样全额在所得税前抵扣,对于那些人工成本超出计税水平的内资企业,也可以通过税收筹划,找到一个由于税率变化少缴所得税和不能税前抵扣多缴所得税的平衡点,通过合理发放年终奖达到合理避税的目标。四是在修理费用等非经常费用方面,实行新税法后税率提高的企业,可以将不影响生产经营活动的非经常费用,如修理费用等推迟发生;实行新税法后税率降低的企业,可以提前开展产生非经常费用的活动。五是企业转让股权、债务重组、资产重组等活动产生的收益的筹划。
  
  (五)充分利用税收优惠
  
  新税法对现行内、外资税法中的税收优惠政策进行了整合,按照国家产业政策要求,实行“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系,其主旨是促进技术创新和进步,鼓励农业、基础设施、环境保护、节能及安全生产等方面的投资,同时兼顾微小型企业、国家需要重点扶持的高新技术企业、福利企业、少数民族地区企业等,内容十分广泛,条件也较宽松,企业可以创造条件,以充分享受税收优惠政策。
  
  在我国当前的纳税政策环境下,企业所得税筹划存在一定的空间,但不是无限区,有时违法与不违法仅有一步之遥。纳税筹划作为纳税人的一种理财手段,可以为企业节约纳税,实现经济效益最大化,壮大企业经济实力,但也存在筹划不当违法偷税的风险。因此,纳税人只有正确掌握和熟练运用税收筹划的方法,遵循科学的纳税筹划原则,才能真正取得纳税筹划的成功,为企业创造出经济效益。
  
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